Гарант, 2009 г - страница 99

Гарант, 2009 г - страница 99

^ Вексельные убытки

Сразу отметим, что вексель имеет двойственную природу: с одной стороны, он представляет собой ценную бумагу, т.е. самостоятельный объект гражданских прав, с другой стороны, является долговым обязательством векселедателя выплатить денежную сумму векселедержателю. Отсюда и различия в налоговом учете убытков от вексельных операций.

Если вексель выступает в качестве долгового обязательства (оформления договора займа), убытки от таких операций учитываются в общем порядке аналогично иным заемным обязательствам.

Если вексель выступает в качестве ценной бумаги, операции по его приобретению и реализации учитываются в соответствии с нормами налогового законодательства, предусматривающими учет ценных бумаг. Так, согласно ст. 280 НК РФ ценные бумаги делятся на обращающиеся и не обращающиеся на рынке ценных бумаг. Обращающимися ценные бумаги будут признаны только при одновременном выполнении трех условий, предусмотренных п. 3 ст. 280 НК РФ, а именно: допущение к обращению хотя бы одним организатором торговли, опубликование информации о ценах на ценные бумаги в СМИ и расчет рыночной котировки, когда это предусмотрено законодательством. Во всех остальных случаях ценные бумаги признают не обращающимися на рынках ценных бумаг. Надо сказать, что векселя относятся к не обращающимся ценным бумагам.

В соответствии с п. 8 ст. 280 НК РФ налоговую базу по операциям с ценными бумагами налогоплательщик определяет отдельно от налоговой базы по остальным операциям, а налоговую базу по не обращающимся ценным бумагам учитывает отдельно от налоговой базы по обращающимся ценным бумагам. Значит, если при совершении вексельной операции цена приобретения векселя как ценной бумаги превысит цену его реализации, т.е. возникнет убыток, такой убыток не может уменьшить налоговую базу в целом по организации. Это подтверждается выводами судебных органов. Например, в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 16 февраля 2006 г. N А11-2141а/2005-К2-23/140 указано, что налогоплательщик не имеет право уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на внереализационные расходы от убыточных операций с векселями, поскольку такие операции должны учитываться отдельно от операций по основному виду деятельности.

Если же организация использует вексель исключительно как средство платежа (для расчетов с контрагентами), выбытие векселя в этом случае не считается реализацией ценной бумаги, что нашло отражение в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 9 ноября 2005 г. N А56-10224/05 и от 30 мая 2005 г. N А66-8822/2004.

Кроме того, реализация векселей как ценных бумаг не является объектом обложения НДС в соответствии с подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ.

Искусственно создать убыток по вексельным операциям можно разными способами. Самый простой способ - приобрести векселя по одной цене, а реализовать их по цене значительно ниже, создав таким образом убыток.

Есть и другой способ искусственного создания убытков, заключающийся в следующем.

Организация реализует собственные векселя, по условиям выпуска которых она обязуется по истечении определенно срока уплатить не только номинальную стоимость векселя, но и проценты. По истечении определенного срока векселя не погашаются, однако организация начисляет проценты и сразу показывает убыток на сумму этих процентов. В итоге организация практически бесплатно получила денежные средства по векселям, поскольку они не возвращены, и к тому же уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль на размер начисленных процентов, подлежащих уплате.

Описанная схема стала предметом рассмотрения судов и была признана незаконной (постановление ФАС Московского округа от 2 июня 2006 г. N КА-А40/4711-06*(140)). Каковы же доводы налоговых органов и Суда в деле признания налогоплательщика недобросовестным?

Во-первых, Суд пришел к выводу, что полученные в оплату собственных векселей налогоплательщиков денежные средства являются безвозмездно полученными, поскольку на момент проведение проверки они несмотря на наступления срока не были налогоплательщиком погашены и нет основания полагать, что они когда-нибудь будут погашены. На такой вывод Суд натолкнуло то, что контрагент налогоплательщика, который купил эти векселя, не отвечает признакам реально существующей организации: этот контрагент (векселедержатель) состоит на учете в налоговом органе с февраля 2002 г., однако за несколько лет не представил ни одного отчета, данными о фактическом местонахождении этого векселедержателя налоговый орган не располагает.

Подозрительным Суду показался и тот факт, что векселедержатель в первый же год своего создания приобрел ничем не обеспеченные векселя на сумму почти 60 млн руб. Казалось бы, откуда у вновь образованного лица могут быть такие деньги, при том, что он даже не ведет с налогоплательщиком никакой иной деятельности

Учитывая изложенное, Суд пришел к выводу о том, что средства, полученные налогоплательщиком в обмен на девять векселей, которые не были им оплачены, являются его внереализационным доходом за период, когда они должны были быть оплачены. Полученный внереализационный доход подлежит обложению налогом на прибыль по правилам п. 8 ст. 250 НК РФ. В связи с этим заявление налогоплательщиком убытка от начисленных процентов по векселям безосновательно.

Во-вторых, налоговый орган и Суд согласились, что налогоплательщик не преследовал деловой цели от проведения вексельных операций. В частности, Суд установил, что налогоплательщик в течение двух лет не вел никакой иной деятельности, кроме продажи собственных простых векселей и приобретения векселей у двух организаций, в отношении которых впоследствии была введена процедура банкротства, а налогоплательщик включен в реестр кредиторов по требованиям, основанным на приобретенных векселях.

Указанные вексельные операции фактически не приносили налогоплательщику никакой прибыли, поскольку прибыль налогоплательщика в виде процентов по векселям этих двух организаций фактически подлежала перечислению в счет уплаты процентов по собственным векселям.

Суд пришел к выводу, что фактически была создана схема незаконного занижения налога на прибыль, которая заключалась в том, что налогоплательщик за счет средств, полученных от недобросовестного контрагента в оплату векселей, приобретал другие векселя, доходы от которых уменьшал на размер убытка, полученного по первым вексельным операциям.

Еще одним расходом налогоплательщика, используемым для искусственного завышения убытков, являются убытки от валютных операций.


2339022163199211.html
2339216246373130.html
2339283125626856.html
2339438939008546.html
2339521235713996.html